Társasági adó: adóalap csökkentő tétel vagy adókedvezmény?

I. Bevezetés:

A magyar adórendszer egyik legjelentősebb közterhe a társasági adó (a továbbiakban: Tao), amely egyszerre szolgálja az állami költségvetés bevételi oldalának biztosítását és a gazdaságpolitikai célok támogatását. E kettős funkció megvalósítása érdekében a jogalkotó különböző eszközöket – adóalap-csökkentő tételeket és adókedvezményeket – biztosít a vállalkozások számára.

A gyakorlatban azonban a vállalkozások számára nem az jelenti a fő nehézséget, hogy egy adott előny adóalap-módosító vagy adócsökkentő jogcímen vehető igénybe, hiszen ezt a jogszabály tételesen meghatározza. Sokkal inkább az okoz dilemmát, hogy amennyiben alternatív lehetőségek állnak rendelkezésre (például a K+F költségek esetében), akkor az adott helyzetben melyik választása bizonyulhat előnyösebbnek. Ez a döntés ugyanis hosszú távon befolyásolja a tényleges adóterhelést, valamint a későbbiekben igénybe vehető további kedvezmények hatásfokát is.

Jelen tanulmány célja, hogy bemutassa az adóalap-csökkentő tételek és az adókedvezmények közötti elhatárolás jogi és gyakorlati szempontjait, valamint rávilágítson azokra a tényezőkre, amelyek alapján egy vállalkozás eldöntheti, mely konstrukció szolgálja leginkább az érdekeit.

II. Jogszabályi háttér

A társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény (a továbbiakban: Tao. tv.) már az 1. §-ában lefekteti az adóelőnyök igénybevételének általános kereteit. Az adómentesség, adókedvezmény vagy bármely, az adókötelezettséget csökkentő szabály kizárólag akkor alkalmazható, ha az annak alapjául szolgáló jogügylet valós gazdasági és kereskedelmi indokokon alapul, és összhangban áll a jogalkotó céljaival.

E rendelkezés kiegészül a többszörös adóalap-csökkentés tilalmával is [Tao. tv. 1. § (3) bekezdés], amely értelmében ugyanazon ténybeli alapra tekintettel az adóalap vagy az adókötelezettség nem mérsékelhető többször, kivéve, ha ezt a törvény kifejezetten engedélyezi.

A Tao. tv. részletesen szabályozza az adóteher mérséklésének két fő eszközét:

• Adóalap-csökkentő tételek: a 7–8. §-ok sorolják fel a csökkentő (és növelő) korrekciós tételeket. Ide tartozik például a veszteségelhatárolás, a fejlesztési tartalék, a kutatás-fejlesztési költségek meghatározott köre, vagy a kis- és középvállalkozások beruházási kedvezménye.
• Adókedvezmények: a 22–22/F. §, valamint a 2024-től hatályos 22/G. § tartalmazza a főbb adókedvezményeket, úgymint a fejlesztési adókedvezményt, az energiahatékonysági beruházások kedvezményét, a filmalkotások és előadóművészet támogatásához kapcsolódó kedvezményeket, valamint az új K+F adókedvezményt.

 

Az adóelőnyök igénybevételének értelmezésénél az adózás rendjéről szóló 2017. évi CL. törvény (a továbbiakban: Art.) alapelvei is irányadóak. Az Art. 1. § a rendeltetésszerű joggyakorlás követelményét rögzíti, míg a 2. § a valódisági klauzulát tartalmazza, amely alapján az adóhatóság az ügyleteket tényleges tartalmuk szerint minősíti.

Összességében tehát az adóalap-csökkentő tételek és az adókedvezmények alkalmazása nem pusztán formai jogosultsági kérdés: a mögöttes gazdasági indokoltság, a jogalkotói célhoz való igazodás és a halmozódási tilalom egyaránt alapvető korlátokat jelent.

III. Társasági adó:

A társasági adó (Tao) kiszámításának folyamata több egymásra épülő lépésből áll. Kiindulópontja a gazdasági társaság adott üzleti évben kimutatott adózás előtti eredménye, amelyet a számviteli szabályok alapján kell meghatározni. Ezt az összeget a Tao. tv. szerinti korrekciós tételekkel kell módosítani: a csökkentő és növelő tételek figyelembevételével alakul ki az adóalap.

Az így kapott adóalap képezi a számított társasági adó alapját, amelyet a jelenleg hatályos 9%-os adókulcs alkalmazásával kell meghatározni [Tao. tv. 19. §]. A számított adó ugyanakkor tovább mérsékelhető a Tao. tv. 22–22/F. §-aiban, valamint a 22/G. §-ban szabályozott adókedvezményekkel, melyek közvetlenül a fizetendő adót csökkentik.

A folyamat tehát négy lépésben foglalható össze:

1. Adózás előtti eredmény = adóévi bevételek – adóévi költségek és ráfordítások
2. Adóalap = adózás előtti eredmény – csökkentő tételek + növelő tételek
3. Számított adó = adóalap × 9%
4. Fizetendő adó = számított adó – adókedvezmények

Az adóbevallási kötelezettséget a Tao. tv. 2. § (6) bekezdése és az Art. határozza meg. A bevallást a naptári év szerint működő társaságoknak a tárgyévet követő év május 31. napjáig kell benyújtaniuk a ’29-es számú nyomtatványon. Az eltérő üzleti évvel működő adózók esetében a határidő az adóév utolsó napját követő ötödik hónap utolsó napja.

IV. Az adóalap

A társasági adó alapjának meghatározásakor az üzleti év beszámolójában kimutatott adózás előtti eredményből kell kiindulni, amelyet a törvényben meghatározott korrekciós tételekkel szükséges módosítani [Tao. tv. 6. §, 7–8. §]. Az adókötelezettség csak pozitív adóalap esetén keletkezik, a negatív adóalap – az elhatárolt veszteség szabályai szerint – a későbbi évek adóalapjával szemben érvényesíthető.

A korrekciós tételek két fő csoportba sorolhatók:

1. Az adóalap védelmét szolgáló korrekciók – ezek célja, hogy a számviteli szabályok alapján elszámolt költségek és ráfordítások ne csökkentsék indokolatlanul a társasági adó alapját. Ide tartoznak többek között az el nem ismert költségekhez kapcsolódó adóalap-növelő tételek, valamint az olyan bevételekhez kapcsolódó adóalap-csökkentő tételek, amelyeket a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (a továbbiakban: Szt.) alapján számoltak el, de a Tao. tv. kedvezményként ismeri el. Gyakori, hogy a két oldal párban jelenik meg, ún. korrekciópárokként (például céltartalék képzésének és feloldásának eltérő kezelése).
2. Gazdaságpolitikai célokat szolgáló korrekciók – ezek révén a jogalkotó lehetőséget biztosít az adózóknak arra, hogy bizonyos kiadásokat, beruházásokat vagy támogatásokat adóelőny formájában érvényesítsenek. Ilyen például a KKV-beruházási kedvezmény [Tao. tv. 7. § (1) zs)], a kutatás-fejlesztési költségekhez kapcsolódó csökkentés [Tao. tv. 7. § (1) t), w)], vagy a közhasznú szervezeteknek nyújtott adomány utáni kedvezmény [Tao. tv. 7. § (1) z)].

Összességében az adóalap korrekciós tételei biztosítják egyrészt a számviteli és az adójogi eredmény összhangját, másrészt eszközt adnak az állam kezébe a beruházások, a kutatás-fejlesztés és a társadalmi célú tevékenységek ösztönzésére.

V. Az adóalap-csökkentés fogalma és jellemzői

A társasági adó rendszerében az adóalap mérséklésének egyik legfontosabb eszköze a csökkentő tételek alkalmazása, amelyek részletes felsorolását a Tao. tv. 7. §-a tartalmazza. Ezek a szabályok lehetőséget biztosítanak az adózóknak arra, hogy meghatározott feltételek fennállása esetén az adózás előtti eredményüket csökkentsék, és így a számított társasági adó alapját mérsékeljék.

Az adózás előtti eredmény csökkentése csak lehetőség, nem kötelezettség! Az adóalap-csökkentések és adókedvezmények többsége egyszeri döntéshez kötött, amit önellenőrzéssel már nem lehet módosítani (Art. 54. §). Kivétel, ha a Tao. tv. kifejezetten lehetőséget ad erre – ilyen az elhatárolt veszteség teljes körű érvényesítése. Ezért az adózónak minden esetben előre, a bevallás készítésekor kell felelősen döntenie, és ehhez igazítani a számviteli, illetve tulajdonosi határozatokat.

A következőkben kettő, a társasági adóalapot csökkentő tétel kerül részletes bemutatásra, amelyek később az adókedvezményekkel való összehasonlítás alapját is képezik.

a)      K+F adóalap-csökkentő tétel (Tao tv. a 7. § (1) bekezdés t) és w) pontja)

Az adózás előtti eredmény mérsékelhető a vállalkozás saját tevékenységi körében végzett alapkutatás, alkalmazott kutatás vagy kísérleti fejlesztés közvetlen költségeinek figyelembevételével. A csökkentés alapját a kapott támogatások, valamint a más társaságiadó-alanytól, külföldi vállalkozó magyarországi telephelyétől vagy egyéni vállalkozótól igénybe vett K+F szolgáltatás értékével csökkentett összeg képezi. A levonás mértéke 100%, függetlenül attól, hogy a felmerült költségeket az adózó aktiválja-e immateriális jószágként, vagy közvetlenül elszámolja.

Amennyiben a szolgáltatást nem társaságiadó-alany, nem egyéni vállalkozó, hanem például költségvetési szerv nyújtja, és az igazolja, hogy nem vett igénybe hasonló szolgáltatást, az igénybevett szolgáltatás értéke sem csökkenti a kedvezmény alapját.

Fontos korlát, hogy a K+F-költség csak akkor minősül levonhatónak, ha ténylegesen kapcsolódik az adózó bevételszerző tevékenységéhez [Tao. tv. 3. melléklet A/15. pont].

Kapcsolt vállalkozások esetében lehetőség van arra, hogy az egyik társaság a másik által végzett K+F közvetlen költségeit – annak nyilatkozata alapján – saját adózás előtti eredményét csökkentve érvényesítse [Tao. tv. 7. § (1) w) pont, (21) bek.]. A nyilatkozatnak tartalmaznia kell a költségek összegét és az érvényesíthető részt; az érintett társaságok egyetemlegesen felelnek a tartalmáért.

A Tao. tv. 7. § (18a) bekezdés lehetővé teszi, hogy megrendelő és szolgáltató közösen, írásbeli nyilatkozattal osszák meg a kedvezményt. A megosztás aránya szabadon meghatározható, de az összesen érvényesített kedvezmény nem haladhatja meg a szolgáltató által jogosan igénybe vehető összeget.

További lehetőség, hogy az adózó a kedvezmény háromszorosát – de legfeljebb 150 millió forintot – érvényesíthet, amennyiben felsőoktatási intézménnyel vagy más meghatározott szervezettel kötött szerződés alapján közösen végez K+F tevékenységet.

Fontos változás, hogy 2024. január 1-jétől kezdődően indult projektek esetében az adózók választhatják a Tao. tv. 22/G. § szerinti új K+F adókedvezményt is, amely az adóalap-csökkentés alternatívája.

b)      KKV-Beruházási kedvezmény (Tao. tv. 7. § (1) bekezdés zs) pont, 7. § (11)-(12) bekezdés)

A KKV-beruházási kedvezmény igénybevételére a kis- és középvállalkozásokról szóló 2004. évi XXXIV. törvény szerinti mikro-, kis- vagy középvállalkozások jogosultak. A csökkentés feltétele, hogy az adóév utolsó napján a társaság valamennyi tagja – az adózót kivéve – kizárólag magánszemély legyen.

A kedvezmény az adózás előtti eredmény legfeljebb a pozitív részéig érvényesíthető. Csökkentés alapját képezheti:

• korábban még használatba nem vett ingatlan adóévi beruházási értéke (üzemkörön kívüli ingatlan kivételével),
• új műszaki berendezések, gépek, járművek beruházási értéke,
• ingatlan felújítás, bővítés, rendeltetésváltoztatás, átalakítás értéke,
• új szellemi termék, szoftvertermék bekerülési értéke,
• bérbe vett ingatlanon végzett és aktivált beruházás, felújítás értéke.

A kedvezmény támogatástartalmát – a hatályos adókulccsal számított értéket – az állami támogatási szabályok szerint kell minősíteni [Tao. tv. 7. § (12)]. Ez lehet de minimis támogatás, illetve a mezőgazdasági vagy általános csoportmentességi rendelet (GBER) szerinti támogatás.

A kedvezmény megtartásának feltételeit a Tao. tv. 16. § (1) bekezdés cf) pontja rögzíti: ha a beruházást az adózó a negyedik adóév végéig nem helyezi üzembe, vagy a vagyontárgyat idő előtt átsorolja, értékesíti, apportálja, térítésmentesen átadja, az adóalapot kétszeres összegben kell növelni. Ugyanez érvényes jogutód nélküli megszűnés esetén is.

A KKV-beruházási kedvezmény tehát kifejezetten a kisebb volumenű fejlesztéseket ösztönzi. Nagyobb léptékű beruházásoknál a Tao. tv. 22/B. §-a szerinti fejlesztési adókedvezmény lehet kedvezőbb alternatíva, de a kettő lehetőség ugyanazon beruházásra nem alkalmazható párhuzamosan.

VI. Az adókedvezmény fogalma és jellemzői

Az adókedvezmény a számított társasági adóból közvetlenül levonható tétel (tehát nem az adóalapot, hanem a rávetített, 9%-os adót mérsékli). A legfontosabb jogcímeket a Tao. tv. 22–22/F. §, valamint a 22/G. § rendezi; ezek körébe tartozik többek között a fejlesztési adókedvezmény, a kutatás-fejlesztési (K+F) adókedvezmény, az energiahatékonysági beruházási kedvezmény, továbbá a látvány-csapatsport, a filmalkotás és az előadó-művészet támogatásához kapcsolódó kedvezmények.

Az új K+F-adókedvezményt a jogalkotó minden más TAO-kedvezmény előtt érvényesítendőként határozza meg; megfelelő feltételek mellett akár nullára is csökkentheti a fizetendő társasági adót. A fejlesztési adókedvezmény esetén az arra jogosult adózó a számított adóját legfeljebb 80%-ig mérsékelheti, és az így csökkentett adóból legfeljebb 70%-ig további kedvezmények alkalmazhatók.

a)      Kutatás-fejlesztési (K+F) adókedvezmény [Tao tv. 22/G. §]

A 2024. január 1-jétől indult kutatás-fejlesztési projektek esetében az adózóknak lehetőségük van arra, hogy a korábbi adóalap-csökkentés helyett a Tao. tv. 22/G. § szerinti K+F adókedvezményt válasszák. A választás öt egymást követő adóévre szól, és azt az első érintett adóévről benyújtott bevallásban kell bejelenteni a NAV felé. Ez a konstrukció minden más társasági adókedvezményt megelőzően alkalmazandó, és ugyanazon költségre más kedvezménnyel nem halmozható.

Az elszámolható költségek a felmerülés évében, valamint az azt követő három adóévben vehetők figyelembe, mindig a keletkezés sorrendjében. Az adózó évenként legfeljebb a számított adó összegéig érvényesítheti a kedvezményt. Amennyiben a felmerülés évében, valamint az azt követő három adóévben sem sikerül teljes mértékben kihasználni a kedvezményt, a NAV – meghatározott feltételek fennállása esetén – a ki nem használt rész megtérítését teljesíti, feltéve, hogy az adózónak nincs jelentősebb adótartozása.

A kedvezmény általános mértéke az elszámolható költségek 10%-a. Ha azonban a projektet felsőoktatási intézménnyel, az MTA-val, állami kutatóintézettel vagy más, meghatározott közfinanszírozású kutatóhellyel közösen valósítják meg, akkor a kedvezmény az elszámolható költség teljes összege lehet, legfeljebb 500 millió forintig. A Tao. tv. emellett külön plafonokat is meghatároz projekttípusonként: alapkutatásnál 55 millió euró, alkalmazott kutatásnál 35 millió euró, kísérleti fejlesztésnél pedig 25 millió euró a maximálisan igénybe vehető kedvezmény.

Fontos korlát, hogy ugyanazon költségre e kedvezmény nem alkalmazható együtt más társasági adókedvezménnyel vagy a Tao. tv. szerinti adóalap-csökkentő tétellel. A 22/G. § szerinti kedvezmény minden más adókedvezmény előtt alkalmazandó, és – ha az adóalap és a számított adó ezt lehetővé teszi – a társasági adó akár nullára is csökkenthető. A jogszabály kizárja továbbá a kedvezmény igénybevételét nehéz helyzetben lévő társaságok, bizonyos mezőgazdasági feldolgozók, illetve a szabályozott ingatlanbefektetési társaságok számára.

Az új K+F adókedvezmény tehát egyszerre kínál rugalmas, több évre előre tervezhető lehetőséget és szigorú alkalmazási szabályokat. Megfelelő előkészítés mellett akár nullára is csökkentheti a fizetendő társasági adót, de az adózói döntést nagyban befolyásolják a választás ötéves időtartama, a felhasználási korlátok, valamint az állami támogatási plafonok.

b)      Fejlesztési adókedvezmény [Tao. tv. 22/B. §]

A fejlesztési adókedvezmény a társasági adórendszer egyik legfontosabb, hosszú távon tervezhető adóelőnye, amelyet az állam a jelentős beruházások ösztönzésére vezetett be. Lényege, hogy az adózó – bizonyos feltételek teljesítése mellett – a számított társasági adóját több éven keresztül csökkentheti, így a beruházás költségei közvetetten mérséklődnek. A kedvezmény jellemzően nagy értékű, stratégiai jelentőségű fejlesztésekhez kapcsolódik, de kedvezményezett térségekben és KKV-k esetében alacsonyabb értékhatár mellett is elérhető.

A jogosultság fő feltétele, hogy a beruházás elérje a törvényben meghatározott küszöbértékeket. Általános szabály szerint ez legalább 3 milliárd forint jelenértékű beruházást jelent, míg középvállalkozások esetében már 100 millió, kisvállalkozásoknál pedig 50 millió forint értékű beruházás is elegendő. A Tao. tv. 22/B. § külön kiemeli a munkahelyteremtő, környezetvédelmi, kutatás-fejlesztési, filmgyártási, valamint a szabad vállalkozási zónákban és kedvezményezett településeken megvalósított beruházásokat, amelyek ugyancsak jogosultságot keletkeztethetnek. Speciális eset az ún. átmeneti fejlesztési adókedvezmény, amelyet a nulla nettó kibocsátási cél elérését szolgáló, stratégiai beruházásokra lehet igénybe venni.

Az igénybevétel feltétele, hogy a beruházás „induló beruházásnak” minősüljön, továbbá az adózó a beruházás megkezdése előtt a kormányrendeletben meghatározott adatokat bejelentse az adópolitikáért felelős miniszternek, vagy – bizonyos nagyságrendű és támogatástartalmú beruházásoknál – kérelmet nyújtson be a Kormányhoz. Utóbbi esetben az adókedvezmény csak a Kormány, illetve az Európai Bizottság engedélyén alapuló határozat birtokában vehető igénybe. Fontos előírás, hogy igazolási kérelemnek nincs helye: a bejelentési vagy kérelmezési határidő elmulasztása az adókedvezmény elvesztésével jár.

A kedvezmény a beruházás üzembe helyezésének adóévétől vagy – választás szerint – az azt követő adóévtől indul, és legfeljebb 13 adóéven keresztül vehető igénybe, de legkésőbb a bejelentés/kérelem benyújtását követő 16. adóévben kell kimeríteni. A gyakorlatban ez azt jelenti, hogy a beruházás üzembe helyezésétől számítva hosszú távon, akár több mint egy évtizeden át biztosítható az adóteher mérséklése.

Az adókedvezmény igénybevételéhez kapcsolódóan a foglalkoztatás megőrzésére vonatkozó követelmények is érvényesülnek. Így például a 3 milliárd forint feletti beruházásoknál az első igénybevételt követő négy adóévben az adózó átlagos állományi létszáma nem csökkenhet a beruházás megkezdését megelőző három év átlagához képest. Bizonyos speciális beruházásoknál – így filmgyártás vagy zöldátállási projektek esetén – további korlátozások és környezetvédelmi követelmények kapcsolódnak a kedvezményhez.

Az adókedvezmény mértéke a bejelentett és elszámolható költségekhez, valamint a vonatkozó támogatási intenzitás plafonjaihoz igazodik. Az adózó által igénybe vett adókedvezmény, más állami támogatásokkal együtt, nem haladhatja meg az elszámolható költségek törvényben és kormányrendeletben meghatározott százalékát. Ez biztosítja az uniós állami támogatási szabályokkal való összhangot. A szabályozás kimondja, hogy ugyanarra a beruházásra más adókedvezménnyel együtt a fejlesztési kedvezmény nem alkalmazható.

Összességében a fejlesztési adókedvezmény a hazai adórendszer egyik legerősebb ösztönzője a hosszútávú, nagy hozzáadott értéket képviselő beruházások megvalósítására. Az adózók számára a kedvezmény komoly lehetőséget jelent, ugyanakkor a szigorú formai és tartalmi előírások miatt már a beruházás megkezdése előtt célszerű szakértői támogatással megtervezni a jogosultság feltételeit és a bejelentési kötelezettségek teljesítését.

VII. Összehasonlító táblázat: adóalap-csökkentés vs. adókedvezmény

Szempont	Adóalap-csökkentés	Adókedvezmény
Jogszabályi alap	Tao. tv. 7–8. § (pl. veszteségelhatárolás, K+F költség, fejlesztési tartalék)	Tao. tv. 22–22/F. § (pl. fejlesztési adókedvezmény, sport- és kulturális támogatás)
Hatás	Közvetlenül az adóalapot mérsékli	A számított adóból vonható le
Korlát	Általában nincs felső korlát (kivéve pl. fejlesztési tartalék max. az adózás előtti eredmény 50%-áig, KKV-kedvezmény csak pozitív eredményig)	– K+F adókedvezmény: minden más kedvezmény előtt érvényesítendő, kötelező sorrendben – Fejlesztési és energiahatékonysági adókedvezmény: a számított adó legfeljebb 80%-áig vehető igénybe) – Egyéb kedvezmények (sport, film, előadó-művészet támogatása): a fizetendő adó nem csökkenthető 70% alá
Minősítés	Általában nem minősül állami támogatásnak (kivétel: KKV-beruházási kedvezmény – támogatástartalom számítandó)	Többnyire állami támogatásnak minősül (fejlesztési, energiahatékonysági, K+F), így a de minimis vagy GBER plafonok vonatkoznak rájuk
Igénybevétel időpontja:	Az adott adóév bevallásában, a bevallás benyújtásakor dönthető el, önellenőrzéssel főszabály szerint nem módosítható (kivéve, ha a Tao. tv. kifejezetten engedi, pl. teljes körű veszteségelhatárolás)	Szintén az adott adóév bevallásában érvényesíthető, de több esetben (pl. K+F 22/G. §) a választás több évre kötelező és előzetes bejelentést kíván

 

VIII. Adóalap-csökkentés és adókedvezmény kategória elhatárolásának gyakorlati problémái

A fizetendő társasági adó meghatározásának főbb lépései az alábbiak szerint foglalhatók össze:

Adóévi bevételek – Adóévi költségek, ráfordítások ± Adózás előtti eredmény – Csökkentő korrekciós tételek + Növelő korrekciós tételek ± Adóalap (+) Adóalap x 9 százalék = Számított társasági adó − Adókedvezmény Fizetendő adó

 

A társasági adó rendszerében az adóalap-csökkentések [Tao. tv. 7–8. §] és az adókedvezmények [Tao. tv. 22–22/F., 22/G. §] elhatárolása nem pusztán fogalmi természetű. Az alkalmazásukhoz kapcsolódó elszámolási sorrend, valamint az állami támogatási szabályoknak való megfelelés a gyakorlatban számos értelmezési és döntési problémát vet fel.

(i) Sorrendiség és hatásfok:

Az adóalap-csökkentő tételek minden esetben megelőzik az adókedvezmények érvényesítését. Ha az adózó túlságosan széles körben alkalmaz csökkentéseket (pl. KKV-beruházási kedvezmény, fejlesztési tartalék), a számított adó összege lecsökkenhet, így a fejlesztési adókedvezmény vagy az energiahatékonysági kedvezmény csak korlátozottan érvényesíthető. Ezt a „adóalap-elfogyás problémának” is nevezik, amely különösen többéves, nagy volumenű beruházásoknál jelentős.

(ii) Kettős előny tilalma azonos ténybeli alapon:

A jogszabály egyértelműen tiltja, hogy ugyanazon ténybeli alapon az adózó egyszerre érvényesítsen adóalap-csökkentést és adókedvezményt, kivéve, ha a Tao. tv. kifejezetten megengedi. Tipikus konfliktusforrás a K+F költségek [Tao. tv. 7. § (1) t), w) vs. 22/G. §] vagy a KKV-beruházási csökkentés [7. § (1) zs)] és a fejlesztési adókedvezmény [22/B. §] kapcsolata. A NAV gyakorlata és a bírósági ítélkezés is következetesen kizárja a párhuzamos kedvezményezést.

A 2014/48. Adózási kérdés például kimondja, hogy a filmalkotás, előadó-művészet vagy látvány-csapatsport támogatása esetén az adózó alternatív választási lehetőséggel élhet: a támogatás összegét vagy adóalap-csökkentő tételként (Tao. tv. 7. § (1) z) pont), vagy adókedvezményként (Tao. tv. 22. §, 22/C. §) érvényesítheti. A kettő jogcímet azonban ugyanazon támogatás után egyszerre nem alkalmazhatja, mivel a Tao. tv. 1. § (3) bekezdése kifejezetten tiltja az azonos ténybeli alap többszöri figyelembevételét.

(iii) Állami támogatási plafonok és halmozódás:

Több társasági adóban érvényesíthető eszköz – ideértve bizonyos csökkentéseket is, mint a KKV-beruházási kedvezmény – állami támogatásnak minősül. Ennek következtében az EUMSz 107–108. cikk, valamint a GBER-rendelet (651/2014/EU) vagy a de minimis rendelet (1407/2013/EU) intenzitási plafonjai korlátozzák a felhasználható támogatás összegét. Az adókedvezményeknél a támogatástartalom az adóelőny jelenértékével egyenlő, és ha több forrás is ugyanazon elszámolható költséghez kapcsolódik, azok halmozódnak, így a legszigorúbb plafon válik irányadóvá.

(iv) Az új K+F adókedvezmény speciális szabályai

A 2024-től indult projektek esetében a Tao. tv. 22/G. § szerinti új K+F adókedvezmény választható az adóalap-csökkentés helyett. Ez öt adóévre szóló kötelező választással jár, és minden más kedvezmény előtt érvényesítendő. Az elszámolható költség a felmerülés évében és a következő három évben használható fel, míg a ki nem használt rész meghatározott feltételek mellett megtéríthető. A jogszabály ugyanazon költségre más kedvezménnyel való halmozódást kizár, ami az adózói döntést lényegesen befolyásolja.

IX. Összegzés és ügyvédi tanácsadás szempontjai

A társasági adóban kettő jogszerű eszköz kínál lehetőséget az adóteher mérséklésére: (i) az adóalap-csökkentő tételek [Tao. tv. 7–17. §], valamint (ii) az adókedvezmények [Tao. tv. 22–22/F., 22/G. §]. Az előbbiek az adózás előtti eredményt mérsékelik, az utóbbiak pedig a már kiszámított adóból vonhatók le. A sorrend kötött: előbb az adóalap-módosítások, ezt követően a kedvezmények. Ez gyakorlati szempontból azért fontos, mert ha a csökkentések révén az adóalap jelentősen lecsökken, a számított adó „elfogyhat”, és a nagy kedvezmények (például a fejlesztési vagy energiahatékonysági adókedvezmény) csak részben hasznosíthatók.

A döntési pont első kérdése mindig az, hogy mi a vállalkozás célja. Ha azonnali, közvetlen adócsökkentésre van szükség, és a nyereség várhatóan elegendő fedezetet nyújt, általában a közvetlen adókedvezmény célszerűbb (pl. fejlesztési adókedvezmény, új K+F-adókedvezmény). Ingadozó eredményesség vagy bizonytalan adóalap esetén biztonságosabb választás lehet az adóalap-csökkentés (pl. K+F közvetlen költség, KKV-beruházási kedvezmény). Nagy volumenű, többéves beruházásoknál jellemzően a fejlesztési adókedvezmény biztosít tartós előnyt; kisebb, rövid távú projektek esetén a KKV-beruházási csökkentés is megfelelő megoldás lehet.

Fontos alapelv a kettős előny tilalma: ugyanarra a költségre vagy beruházásra nem alkalmazható egyszerre adóalap-csökkentés és adókedvezmény. A döntést ezért célszerű már a projekt kezdetén meghozni, és ehhez igazítani a számviteli elszámolást, valamint az adózási dokumentációt. A K+F területen ez különösen hangsúlyos: a 2024-től indult projektek esetén választható új K+F-adókedvezmény [Tao. tv. 22/G. §] kötelezően elsőként érvényesítendő, az adott költség évében és a következő három adóévben felhasználható, és csak meghatározott feltételek mellett téríthető vissza. A „választás” jogintézménye az Art. 54. § (3) bekezdése alapján utólag önellenőrzéssel nem módosítható, ami növeli a döntés véglegességét.

Az adóelőnyök jelentős része – beleértve a legtöbb kedvezményt és bizonyos csökkentéseket, például a KKV-beruházási kedvezményt – állami támogatásnak minősül, így a de minimis vagy a GBER rendeletben meghatározott intenzitási plafonok alkalmazandók. A gyakorlatban ezért minden projekt esetében szükséges az igénybe vett támogatások összeszámítása, valamint az adóelőny támogatás-tartalmának (jelenértékének) meghatározása. Gyakori hiba, hogy adójogilag még lenne mozgástér, támogatásjogilag azonban a plafon miatt már nincs.

Ügyvédi tanácsadás szempontjából külön figyelmet érdemel, hogy az adókedvezmények igénybevételét a NAV kiemelten vizsgálja, és az utólagos jogvesztés (pl. foglalkoztatotti létszám csökkenése fejlesztési adókedvezménynél, KKV-státusz elvesztése beruházási kedvezménynél) komoly visszafizetési kockázatot hordozhat. Ezért kulcsfontosságú a dokumentáció (projektnyilvántartások, nyilatkozatok, támogatási halmozódási kimutatások) és a belső kontrollok megléte.

Összességében a „melyik éri meg jobban?” kérdés nem általános recept, hanem projekt- és vállalatspecifikus mérlegelés eredménye. Az optimális döntés akkor születik meg, ha a pénzügyi célokat (cash-flow), az adójogi sorrendet és a támogatási plafonokat egyidejűleg vesszük figyelembe, és ezekhez igazítjuk a dokumentációt, valamint a határidőket.